Prawidłowe ustalenie wartości początkowej środka trwałego to jeden z kluczowych elementów ewidencji księgowej w działalności gospodarczej. Od tej wartości zależy nie tylko sposób ujęcia składnika majątku w ewidencji środków trwałych, ale również wysokość dokonywanych odpisów amortyzacyjnych, które mogą – lub nie – stanowić koszt uzyskania przychodów. W praktyce gospodarczej często pojawia się pytanie, czy możliwe jest przyjęcie wartości rynkowej środka trwałego, zwłaszcza gdy jego aktualna cena znacząco przewyższa wartość z dnia nabycia. W niniejszym artykule wyjaśniamy, kiedy wartość rynkowa ma znaczenie oraz czy dopuszczalna jest jej późniejsza aktualizacja.
Środek trwały – podstawowe warunki kwalifikacji
Nie każdy składnik majątku wykorzystywany w firmie może zostać uznany za środek trwały. Zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, aby dany element majątku mógł zostać zakwalifikowany jako środek trwały, musi spełniać łącznie kilka warunków.
Po pierwsze, składnik ten powinien stanowić własność lub współwłasność podatnika i zostać sfinansowany z jego zasobów. Po drugie, musi być przeznaczony do wykorzystywania w prowadzonej działalności gospodarczej. Istotne jest również, aby był kompletny i zdatny do użytku w momencie przyjęcia do używania. Ostatnim warunkiem jest planowany okres użytkowania – środek trwały powinien być wykorzystywany przez okres dłuższy niż 12 miesięcy.
Spełnienie powyższych kryteriów nie oznacza jednak automatycznie, że dany składnik majątku będzie podlegał amortyzacji.
Składniki majątku wyłączone z amortyzacji
Ustawodawca przewidział katalog składników majątku, które mimo spełnienia cech środka trwałego nie podlegają amortyzacji. Do tej grupy zaliczają się między innymi grunty oraz prawa wieczystego użytkowania gruntów. Amortyzacji nie podlegają także określone nieruchomości mieszkalne wykorzystywane na potrzeby działalności gospodarczej lub wynajmowane, takie jak budynki i lokale mieszkalne czy spółdzielcze prawa do lokali.
Z amortyzacji wyłączone są również dzieła sztuki, eksponaty muzealne oraz wartość firmy, o ile nie powstała ona w ściśle określonych w ustawie okolicznościach. Co istotne, amortyzacji nie podlegają także składniki majątku, które przestały być używane w związku z zawieszeniem lub zaprzestaniem wykonywania działalności gospodarczej.
Ustalanie wartości początkowej – dlaczego jest tak ważne?
Wartość początkowa środka trwałego to fundament całego procesu amortyzacji. To właśnie ona stanowi podstawę do obliczania odpisów amortyzacyjnych i jest wpisywana do ewidencji środków trwałych. Od poprawności jej ustalenia zależy nie tylko rzetelność ewidencji księgowej, lecz także prawidłowe rozliczenie podatkowe przedsiębiorcy.
Sposób określenia wartości początkowej nie jest jednolity i zależy bezpośrednio od formy nabycia środka trwałego. Ustawodawca przewidział kilka odrębnych metod, dostosowanych do konkretnych sytuacji gospodarczych.
Formy nabycia środka trwałego a sposób wyceny
W przypadku odpłatnego nabycia środka trwałego wartością początkową jest co do zasady cena nabycia. Jeżeli jednak podatnik korzystał z danego składnika majątku przed jego formalnym wprowadzeniem do ewidencji i nie był on wcześniej amortyzowany, wartość ta nie może przekroczyć jego wartości rynkowej.
Przy częściowo odpłatnym nabyciu wartość początkowa obejmuje cenę zapłaconą przez podatnika powiększoną o wartość przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń. Z kolei w sytuacji, gdy środek trwały został wytworzony we własnym zakresie, podstawą wyceny jest koszt jego wytworzenia.
Szczególne znaczenie ma wartość rynkowa w przypadku nabycia składnika majątku w drodze darowizny, spadku lub innego nieodpłatnego przekazania. W takich sytuacjach wartość początkową ustala się według wartości rynkowej z dnia nabycia, chyba że umowa określa ją w niższej wysokości.
Odrębne zasady obowiązują przy wniesieniu środka trwałego aportem do spółki niebędącej osobą prawną czy przy jego otrzymaniu w związku z likwidacją podmiotu gospodarczego. We wszystkich tych przypadkach ustawodawca wprowadza ograniczenie polegające na tym, że ustalona wartość nie może przewyższać wartości rynkowej.
Pojęcie wartości rynkowej w przepisach podatkowych
Wartość rynkowa to cena, po jakiej dany składnik majątku mógłby zostać sprzedany lub nabyty na rynku, przy uwzględnieniu jego rodzaju, stanu technicznego, stopnia zużycia, wieku oraz innych istotnych cech indywidualnych. Odnosi się ona do realnych warunków rynkowych obowiązujących w danym momencie.
Przepisy podatkowe często odwołują się do tego pojęcia, zwłaszcza w sytuacjach, gdy brak jest możliwości ustalenia ceny nabycia lub kosztu wytworzenia.
Indywidualna wycena środka trwałego
W określonych przypadkach ustawodawca dopuszcza możliwość ustalenia wartości początkowej w drodze indywidualnej wyceny. Dotyczy to przede wszystkim sytuacji, gdy podatnik nie jest w stanie ustalić ceny nabycia środka trwałego nabytego przed założeniem ewidencji lub sporządzeniem wykazu środków trwałych. Wówczas wycena dokonywana jest przez podatnika z uwzględnieniem cen rynkowych z końca poprzedniego roku oraz faktycznego stanu i stopnia zużycia składnika majątku.
Jeżeli natomiast nie można ustalić kosztu wytworzenia środka trwałego, jego wartość początkową określa biegły rzeczoznawca powołany przez podatnika, również w oparciu o ceny rynkowe.
Wzrost wartości rynkowej a wartość początkowa środka trwałego
W praktyce gospodarczej często dochodzi do sytuacji, w której wartość rynkowa środka trwałego – szczególnie nieruchomości – znacząco wzrasta na przestrzeni lat. Zmiany infrastrukturalne, rozwój okolicy czy ogólny wzrost cen na rynku nieruchomości mogą powodować, że aktualna wartość składnika majątku wielokrotnie przewyższa tę przyjętą w momencie nabycia.
Należy jednak podkreślić, że sam wzrost wartości rynkowej nie stanowi podstawy do aktualizacji wartości początkowej środka trwałego. Podatnik nie ma możliwości ponownego wprowadzenia składnika majątku do ewidencji według jego aktualnej ceny rynkowej ani podwyższenia podstawy amortyzacji z tego tytułu.
Aktualizacja wyceny – wyjątki historyczne
Przepisy przewidywały w przeszłości możliwość aktualizacji wyceny środków trwałych w drodze odrębnych rozporządzeń Ministra Finansów, uzależnionych od poziomu inflacji i wzrostu cen nakładów inwestycyjnych. Ostatnia taka obowiązkowa aktualizacja dotyczyła stanu na 1 stycznia 1995 roku i miała charakter jednorazowy.
Podatnicy, którzy nie dokonali aktualizacji w przewidzianym terminie, utracili taką możliwość. Obecnie brak jest obowiązujących regulacji pozwalających na aktualizację wartości początkowej środków trwałych do ich bieżącej wartości rynkowej.
Podsumowanie
Obowiązujące przepisy jednoznacznie wskazują, że wartość początkowa środka trwałego powinna być ustalana na podstawie danych z dnia jego nabycia lub wytworzenia. Nawet znaczący wzrost wartości rynkowej w późniejszym okresie nie daje podstaw do jej aktualizacji ani zmiany podstawy amortyzacji.
Wyjątki od tej zasady mają charakter ściśle określony i dotyczą głównie sytuacji, w których nie jest możliwe ustalenie ceny nabycia lub kosztu wytworzenia. Co do zasady jednak podatnik zobowiązany jest do zachowania pierwotnie ustalonej wartości początkowej, niezależnie od zmian zachodzących na rynku.
